東奧提示：“其他特殊項目的審計”在2013年《審計》考試中大考特考，涉及到各種題型。作為一代“新貴”，有必要單獨出來與大家見見面。之所以稱為其他特殊項目是因為它們的性質(zhì)特殊，比如會計估計和關聯(lián)方是容易引起特別風險的事項，持續(xù)經(jīng)營假設如果出現(xiàn)問題就是報表層的風險，期初余額是首次接受委托時才審的。今年在主觀題部分主要注意審計會計估計、關聯(lián)方的審計以及考慮持續(xù)經(jīng)營假設。本篇文章從客觀題和主觀題兩大方面進行簡析。

　　一、客觀題

　　(一)審計會計估計

　　考點1：了解財務報告編制基礎的要求

　　注冊會計師了解適用的財務報告編制基礎對會計估計的要求，主要了解編制基礎的哪些規(guī)定?

　　(1)規(guī)定了會計估計的確認或計量方法;

　　(2)明確了某些允許或要求采用公允價值計量的條件;

　　(3)明確了要求或允許對會計估計作出的披露。

　　考點2：利用專家的工作

　　哪些情況下管理層在作出會計估計時需要利用專家工作?

　　(1)需要作出會計估計的事項性質(zhì)特殊(如油氣儲量);

　　(2)需要作出會計估計的情況、交易或事項具有異�；蚺及l(fā)性。

　　(3)滿足編制基礎要求的模型具有一定技術含量(如對某些公允價值計量采用的模型);

　　考點3：風險評估程序和相關活動

　　在實施風險評估程序和相關活動，以了解被審計單位及其環(huán)境時，注冊會計師應當了解哪些內(nèi)容作為識別和評估會計估計重大錯報風險的基礎?

　　(1)了解適用的財務報告編制基礎的要求;

　　(2)了解管理層如何識別是否需要作出會計估計;

　　(3)了解管理層如何作出會計估計。

　　例1：(2011多選題)

　　在識別和評估與會計估計相關的重大錯報風險時，下列各項中，A注冊會計師認為應當了解的有(　　)。

　　A.與會計估計相關的財務報告編制基礎的規(guī)定

　　B.甲公司管理層如何識別需要作出會計估計的交易、事項和情況

　　C.甲公司管理層如何作出會計估計

　　D.會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)

　　答案：ABC

　　提示：這就是歷年真題，前三項都是教材原文。對于本章的知識點，就是得多背。

　　考點4：具有高度估計不確定性的會計估計

　　這個問題屬于很熱的問題，因為會計估計的性質(zhì)涉及較多的主觀判斷，而具有高度不確定性的會計估計可能會導致特別風險，故這個問題一定要掌握!

　　(1)高度依賴判斷的會計估計;

　　(2)未采用經(jīng)認可的計量技術計算的會計估計;

　　(3)注冊會計師對上期財務報表中類似會計估計進行復核的結果表明最初會計估計與實際結果之間存在很大差異，在這種情況下管理層作出的會計估計;

　　(4)采用高度專業(yè)化的、由被審計單位自主開發(fā)的模型，或在缺乏可觀察到的輸入數(shù)據(jù)的情況下作出的公允價值會計估計。

　　例2：(2011年多選題)

　　在評價會計估計的不確定性時，下列會計估計中，A注冊會計師通常認為具有高度不確定性的有(　　)。

　　A.高度依賴判斷的會計估計

　　B.采用高度專業(yè)化的、由甲公司自己開發(fā)的模型作出的公允價值會計估計

　　C.存在公開活躍市場情況下作出的公允價值會計估計

　　D.上期財務報表中確認的金額與實際結果存在差異的會計估計

　　答案：AB

　　(二)關聯(lián)方的審計

　　考點1：詢問管理層的內(nèi)容

　　針對關聯(lián)方及其交易，注冊會計師應向管理層詢問下列事項：

　　(1)關聯(lián)方的名稱和特征，包括關聯(lián)方自上期以來發(fā)生的變化;

　　(2)被審計單位和關聯(lián)方之間關系的性質(zhì);

　　(3)被審計單位在本期是否與關聯(lián)方發(fā)生交易，如發(fā)生，交易的類型、定價政策和目的。

　　提示：記住關鍵詞，名稱、特征、關系、交易缺一不可，比如試題中將第一條中的特征去掉，要能看得出來，得背。這四個方面也體現(xiàn)在書面聲明中。

　　考點2：詢問的人員

　　針對關聯(lián)方及其交易，注冊會計師應當詢問不屬于管理層的哪些人員?

　　注冊會計師應當詢問下列人員：

　　(1)治理層成員;

　　(2)負責生成、處理、記錄監(jiān)督或監(jiān)控超常重大交易的人員;

　　(3)內(nèi)部審計人員;

　　(4)內(nèi)部法律顧問;

　　(5)負責道德事務的人員。

　　例3：(2011年單選題)

　　在詢問關聯(lián)方關系時，下列組織或人員中，A注冊會計師的詢問對象通常不包括的是( )。

　　A.內(nèi)部審計人員

　　B.董事會成員

　　C.證券監(jiān)管機構

　　D.內(nèi)部法律顧問

　　答案：C

　　提示：這個出單選題難度太小，很明顯不包括證券監(jiān)管機構，你去問人家被審計單位的關聯(lián)方關系，人家理都不會理你。不過，這個題如果出多選題的話要能選對，這個就要靠記憶了。

　　考點3：支配性影響的風險

　　哪些支配性影響可能存在由于舞弊導致的特別風險?

　　(1)異常頻繁變更高級管理人員或?qū)�業(yè)顧問，可能表明被審計單位為關聯(lián)方謀取利益而從事不道德或虛假的交易;

　　(2)利用中間機構從事難以判斷是否具有正當商業(yè)理由的重大交易，可能表明關聯(lián)方出于欺詐目的，通過控制這些中間機構從交易中獲利;

　　(3)關聯(lián)方過度干涉或關注會計政策的選擇或重大會計估計的作出，可能表明存在虛假財務報告。

　　考點4：識別出關系或交易的措施

　　如識別出管理層以前未識別出或未披露的關聯(lián)方關系或重大關聯(lián)方交易，注冊會計師應當采取下列措施：

　　(1)立即向項目組其他成員通報;

　　(2)要求管理層按規(guī)定識別關聯(lián)方關系及其交易;

　　(3)實施恰當?shù)膶嵸|(zhì)性程序;

　　(4)重新考慮“管理層以前未識別出或未向注冊會計師披露的關聯(lián)方關系或重大關聯(lián)方交易”的風險;

　　(5)將管理層看似有意不披露關聯(lián)方與舞弊聯(lián)系。

　　例4：(2011年單選)

　　A注冊會計師發(fā)現(xiàn)2010年度甲公司向乙公司支付大額咨詢費,乙公司是甲公司總經(jīng)理的弟弟開設的一家管理咨詢公司，并未包括在管理層提供的關聯(lián)方清單內(nèi)。下列各項應對措施中,A注冊會計師通常首先采取的是(　 )。

　　A.向甲公司董事會通報

　　B.向項目質(zhì)量控制復核人員通報

　　C.要求甲公司管理層在財務報表中披露該交易是否為公平交易

　　D.要求甲公司管理層識別與乙公司之間發(fā)生的所有交易，并詢問與關聯(lián)方相關的控制為何未能識別出該關聯(lián)方

　　答案：D

　　提示：本知識點應精準記憶，前后順序都不能顛倒。如果識別出管理層以前未識別出或未披露的關聯(lián)方關系或重大關聯(lián)方交易后首選應該是立即向項目組其他成員通報，然后再要求管理層按規(guī)定識別關聯(lián)方及其交易，但2011年真題比較特殊，并沒有第一條，那就按順序選第二條唄。所以對該知識點要精準記憶。

　　二、主觀題

　　(一)審計會計估計

　　會計估計在近三年還未涉及到主觀題，就專業(yè)內(nèi)容上來講，絕對夠資格出簡答題，今年要特別注意一下這匹“黑馬”。

　　考點1：應對評估的重大錯報風險

　　四種程序：

　　(1)確定截至審計報告日發(fā)生的事項是否提供有關會計估計的審計證據(jù);

　　(2)測試管理層如何作出會計估計以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù);

　　(3)測試與管理層如何作出會計估計相關的控制的運行有效性，并實施恰當?shù)膶嵸|(zhì)性程序;

　　(4)作出注冊會計師的點估計或區(qū)間估價，以評價管理層的點估計。

　　提示：注意第(4)點，注冊會計師可以作點估計，也可以作區(qū)間估計，當不確定性較大時，基于謹慎性原則，注冊會計師便作區(qū)間估計;而管理層作出的估計一定是點估計。這一點要十分注意，考題可在此出陷阱。

　　考點2：測試管理層如何作出會計估計以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)

　　根據(jù)2013年試題的情況，可能第(1)問會要求我們判斷各個事項是否合理，第(2)問就上述某個事項說明具體采取的措施，比如給出測試管理層如何作出會計估計以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)的恰當應對措施。

　　(1)會計估計是依據(jù)模型作出的公允價值會計估計;

　　(2)會計估計源于會計系統(tǒng)對數(shù)據(jù)的常規(guī)處理;

　　(3)對上期類似估計的復核表明本期估計流程可能有效;

　　(4)會計估計建立在性質(zhì)相似、單項不重要但數(shù)量眾多的項目的基礎上。

　　考點3：作出點估計或區(qū)間估計以評價管理層的點估計

　　注意下面兩個陷阱：

　　(1)當區(qū)間估計的區(qū)間已縮小至等于或低于實際執(zhí)行的重要性時，該區(qū)間估計對于評價管理層的點估計是適當?shù)摹?考題如果改成計劃的重要性那就錯了)

　　(2)下列方法可以將區(qū)間估計的區(qū)間縮小至某一區(qū)域，使該區(qū)域內(nèi)所有結果視為合理的：

　�、購膮^(qū)間估計中剔除注冊會計師認為不可能發(fā)生的極端結果;

　�、诟鶕�(jù)可獲得的審計證據(jù)，繼續(xù)縮小區(qū)間估計直至注冊會計師認為該區(qū)間估計內(nèi)的所有結果均視為是合理的。(注意是合理的而不是可能的)

　　(二)關聯(lián)方的審計

　　關聯(lián)方的審計今年必然會成為考試的重點，一來關聯(lián)方交易屬于特別風險，容易舞弊，這是由其業(yè)務的性質(zhì)決定的;二來該問題涉及到審計問題解答，故該考點非常重要，準備一道簡答題。

　　考點1：識別出關系或交易的措施

　　此考點在客觀題部分已經(jīng)說明，在此僅提示一下，考題可能僅給出前三條措施，然后問是否恰當，不恰當說明理由。那么把剩余那兩條補上即可。

　　考點2：識別出超常重大交易后的措施

　　(1)檢查并評價超常重大交易的相關合同或協(xié)議

　　(2)核實超常重大交易是否經(jīng)恰當?shù)氖跈嗪团鷾?/P>

　　例5：(2013年簡答題節(jié)選)

　　ABC會計師事務所負責審計上市公司甲公司2012年度財務報表。審計項目組在審計工作底稿中記錄了與關聯(lián)方關系及其交易相關的審計情況,部分內(nèi)容摘錄如下：

　　(1)2012年度甲公司向其控股股東購入一項重大業(yè)務。審計項目組認為該交易是超出正常經(jīng)營過程的重大關聯(lián)方交易,存在特別風險。

　　要求：

　　針對上述第(1)項,指出審計項目組應當采取哪些應對措施。

　　答案：

　　(1)檢查并評價相關合同或協(xié)議。

　　在檢查相關合同或協(xié)議時應當評價：1)交易的商業(yè)理由是否表明被審計單位從事交易的目的可能是為了對財務信息作出虛假報告或為了隱瞞侵占資產(chǎn)的行為;2)交易條款是否與管理層的解釋一致;3)關聯(lián)方交易是否已按照適用的財務報告編制基礎得到恰當會計處理和披露。

　　(2)獲取交易已經(jīng)恰當授權和批準的審計證據(jù)。

　　考點3：檢查并評價相關合同或協(xié)議時應當評價的內(nèi)容

　　關聯(lián)方的問題在2013年涉及到簡答題，但不意味著今年不考簡答題。今年可以換個方式出題，比如在考點2中只給出了第一個措施，然后問是否合理，不合理說明理由。然后針對第一個措施應當評價哪些內(nèi)容。

　　檢查并評價相關合同或協(xié)議時應當評價：

　　(1)交易的商業(yè)理由(或缺乏商業(yè)理由)是否表明虛假報告或隱瞞侵占資產(chǎn)的行為;

　　(2)交易條款是否與管理層的解釋一致;

　　(3)關聯(lián)方交易是否已按編制基礎恰當處理和披露。

　　(三)考慮持續(xù)經(jīng)營假設

　　關于持續(xù)經(jīng)營假設最有可能涉及到綜合題。可能有兩種考法：

　　第一種是在了解被審計單位及其環(huán)境的事項中給出一個影響到持續(xù)經(jīng)營假設的事項，然后問是否該事項是否表明存在重大錯報風險，如果存在，是哪個項目的哪個認定。這個事項會涉及到風險評估程序和相關活動的21項，尤其是財務方面的11項，比如定期借款即將到期，但預期不能展期且沒有找到下家銀行提供借款，那么持續(xù)經(jīng)營假設可能存在問題，持續(xù)經(jīng)營假設一旦出現(xiàn)問題就是財務報表層次的重大錯報風險，不局限于某類交易、某個賬戶余額或披露，故不能用認定來衡量。

　　第二種是審計結論與報告。這個是與審計報告結合。比如給出的事項表明被審計單位運用持續(xù)經(jīng)營假設適當?shù)�存在重大不確定性，被審計單位管理層對此進行了充分披露，問應出具何種類型的審計報告，并補充完成審計報告。這就要求我們對被審計單位作出的持續(xù)經(jīng)營假設適當?shù)�存在重大不確定性充分披露、未充分披露、多項重大不確定性、持續(xù)經(jīng)營假設不適當?shù)葢�出具的審計報告的類型十分清楚。該部分涉及到的審計報告要背下來，尤其要注意強調(diào)事項段，今年有可能涉及到噢。

　　因去年考試涉及到了期初余額的主觀題考題，且期初余額并不是每次審計所必須審的，故本篇并沒有對期初余額進行分析，不過童鞋們還是基于注冊會計師的謹慎性原則，自己多看看期初余額的問題吧。O(∩_∩)O~最后祝各位童鞋順利通過今年的《審計》考試!

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