（一）質量成本管理概述（☆）

1.質量成本管理的含義。

質量成本管理是以質量成本為核算內容的會計核算與管理體系。其基本內容如下：通過事前的最佳質量成本決策、日常的質量成本控制以及事后的質量成本核算與分析三個環(huán)節(jié)來加強質量成本管理，使會計工作更好地為全面質量管理服務，達到改進產品質量、降低產品壽命周期成本、提高企業(yè)經濟效益和社會效益的目的。

2.質量成本管理的形成和應用。

20世紀80年代初，我國在借鑒全面質量管理的過程中，引進了質量成本并在試點企業(yè)加以應用。在中國質量管理協(xié)會和中國成本研究會的積極推動下，原機械工業(yè)部率先在系統(tǒng)內的汽車、機床、電子三個行業(yè)六個典型企業(yè)組成“質量成本課題研究組”，對質量成本及其應用展開研究并進行試點，取得明顯效果。中國質量管理協(xié)會質量經濟分析研究委員會從1984年開始，連年召開研討會對質量成本及其在我國的應用展開研究，取得多項研究成果。

1986年頒布的國家標準GB6583.1—1986《質量管理與質量保證術語》第一部分明確規(guī)定：“質量成本是將產品保持在規(guī)定質量水平上所需要的費用，它包括預防成本、鑒定成本、內部損失和外部損失成本”。

1988年12月頒布的國家標準GB/T10300.5—1988《質量管理和質量體系要素指南》提出：“質量成本是指生產方、使用方在確保和保證滿意質量時所發(fā)生的費用，以及在不能獲得滿意質量時所遭受的損失”。

財政部1986年在《關于印發(fā)<國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法>的通知》中指出，企業(yè)在做好產品成本核算的前提下，有條件的企業(yè)，應當根據(jù)生產管理的需要，核算各種專項成本，如材料采購成本、產品質量成本等。此后國有大中型企業(yè)開始試行質量成本核算。

（二）質量成本的內容（☆☆）

根據(jù)經濟形態(tài)的類型，質量成本由兩部分構成，即運行質量成本和外部質量保證成本。

1.運行質量成本（四項內容）。

運行質量成本是指企業(yè)為保證和提高產品質量而支付的一切費用以及因質量故障所造成的損失費用之和。按照經濟用途分類，運行質量成本可分為預防成本、鑒定成本、內部損失成本和外部損失成本四項。

（1）預防成本。

預防成本一般發(fā)生在生產之前，是指用于保證和提高產品質量，防止產生廢品、次品的各種預防性費用。預防成本的發(fā)生，往往使后續(xù)的失敗成本下降。預防成本又可細分為：質量工作費用、產品評審費用、質量培訓費用、質量獎勵費用、質量改進措施費用和質量管理專職人員工資及福利費用等。

（2）鑒定成本。

鑒定成本又稱為檢驗成本，是指為檢查和評定材料、在產品或產成品等是否達到規(guī)定的質量標準所發(fā)生的費用。企業(yè)發(fā)生鑒定成本的目的，是在生產過程中，能夠盡快發(fā)現(xiàn)不符合質量標準的產品，避免損失延續(xù)下去，可減少失敗成本。檢驗成本又可細分為：檢測試驗費、工資及福利費、檢驗試驗辦公費用和檢驗測試設備及房屋折舊費用等。

（3）內部損失成本。

內部損失成本又稱為內部差錯成本、內部失敗成本，是指產品出廠前，因不符合規(guī)定的質量要求所發(fā)生的費用。這類成本一般與企業(yè)的廢次品數(shù)量成正比。內部損失成本又可細分為：廢品損失、返修成本、停工損失、事故分析處理費用和產品降級損失等。

（4）外部損失成本。

外部損失成本又稱外部差錯成本，是指產品出廠后因未達到規(guī)定的質量要求，而發(fā)生的費用或損失。外部損失成本又可細分為：訴訟費用、賠償費用、退貨費用、保修費用和產品降價損失等。

2.外部質量保證成本。

外部質量保證成本是指為用戶提供所要求的客觀證據(jù)所支付的費用，主要包括：

（1）為提供特殊的、附加的質量保證措施、程序、數(shù)據(jù)所支付的費用。

（2）產品的驗證試驗和評定的費用。

（3）為滿足用戶要求，進行質量體系認證所發(fā)生的費用。

（三）質量成本核算和計量（☆）

1.質量成本的核算。

質量成本核算就是按產品形成的全過程，對發(fā)生的預防成本、鑒定成本、內部損失成本和外部損失成本等質量成本以貨幣形態(tài)進行核算。質量成本核算一般先由各核算網點進行，然后由企業(yè)財會部門統(tǒng)一核算。

目前我國的企業(yè)會計制度或會計準則中沒有專門核算質量成本的會計科目，所以企業(yè)主要是在賬務處理上采取一些變通措施。目前，最常見的有以下兩個核算方案可供選擇。

（1）獨立核算形式。即把質量成本的核算和正常的會計核算截然分開，單獨設置質量成本的賬外記錄，由各質量成本控制網點進行核算。

獨立核算形式，優(yōu)點是簡便易行，不影響現(xiàn)有的會計核算體系；缺點是不能對質量成本的實際發(fā)生數(shù)進行準確和有效的控制。

（2）非獨立核算形式。即在原有的會計科目表中增設“質量成本”一級科目，在它的下面設置“預防成本”“檢驗成本”“內部差錯成本”“外部差錯成本”四個二級科目；各二級科目下還可按具體內容設置明細科目，從而把質量成本的核算與正常的會計核算結合在一起。

非獨立核算形式的缺點是賬務處理比較繁重；優(yōu)點是能對質量成本的實際數(shù)進行準確而有效的控制。

2.質量成本的計量。

質量成本根據(jù)其具體表現(xiàn)形式又可分為顯性質量成本和隱性質量成本。顯性質量成本是指企業(yè)在生產經營過程中因為產品質量而實際發(fā)生的耗費和損失，是可以從企業(yè)會計記錄中獲取數(shù)據(jù)的成本，由預防成本、鑒定成本、內部損失成本及部分外部損失成本構成。隱性質量成本是指由于提供的產品或服務質量低劣而導致的機會成本，通常不在會計記錄中反映，例如失去銷售機會、顧客欠滿意、市場占有率下降等。

（1）顯性質量成本的計量。

顯性質量成本由預防成本、鑒定成本、內部損失成本及部分外部損失成本構成。與傳統(tǒng)生產成本相比，該類質量成本往往被掩蓋于傳統(tǒng)會計賬簿中各個賬戶里，如“原材料”“管理費用”“制造費用”等。因此，要根據(jù)日常財務會計的記錄追溯顯性質量成本時，需要對與顯性質量成本相關的賬戶當期發(fā)生額進行分析，找出其中可歸屬于顯性質量成本的金額，再進行匯總，最后得出一定期間內顯性質量成本的發(fā)生額及其明細。

（2）隱性質量成本的計量。

由于隱性質量成本不能從財務數(shù)據(jù)中分析取得，且其數(shù)額可能較大，只能通過估計的方法進行計量。評估隱性質量成本的常用方法有如下三種：

①乘數(shù)法。

乘數(shù)法簡單地假定全部外部損失成本是已計量的外部損失成本的一定倍數(shù)。

其計算公式如下：

全部外部損失成本=K×已計量外部損失成本

隱性質量成本=全部外部損失成本-已計量外部損失成本

式中：K為乘數(shù)因子，根據(jù)經驗估計確定。

②市場研究法。

市場研究法通常用來判斷不良質量對銷售和市場份額的影響。通過對顧客的調查以及對企業(yè)銷售人員的訪談，可以對隱性質量成本的估計提供重要參考依據(jù)，可用于預計不良質量所帶來的未來利潤流失數(shù)。

③塔古奇損失函數(shù)法。

塔古奇損失函數(shù)法假定任一個質量特性相對于目標值的偏離都會導致隱性質量成本的發(fā)生，而且當質量特性的實質值偏離目標值時，隱性質量成本以平方倍增加。

其計算公式如下：

L（Y）=K（Y-T）²

式中：K為企業(yè)外部損失成本結構的比例函數(shù)；Y為質量特性的實際值；T為質量特性的目標值；L為隱性質量成本。

運用塔古奇損失函數(shù)法，必須先估計K值，用一個極限值相對于目標值的偏離值平方去除該極限值對應的預期隱性質量成本，可以得出K值為：

K=C/D²

式中：C為上限或下限值對應的預期隱性質量成本；D為上限或下限相對于目標值的偏離值。

C值的估計可以借用乘數(shù)法和市場調查來進行。一旦估計出K值，就可以估計質量特性相對于目標值的任何水平的偏差所導致的隱性質量成本。

（四）質量成本的控制和報告（☆☆）

1.質量成本的控制。

質量成本控制是指通過各種措施和手段達到質量成本目標的一系列管理活動，是對質量成本發(fā)生和形成的全過程進行的控制，一般包括以下幾方面的內容：

（1）新產品開發(fā)設計階段的質量成本控制。其主要目的就是要以最低的成本設計出質量最佳的產品。

（2）生產過程的質量成本控制。這一階段的質量成本控制包括：①生產技術準備的質量控制；②工序的質量控制；③技術檢驗工作控制；④加強不合格品管理，降低廠內、廠外損失。

（3）銷售過程的質量成本控制。這一階段的質量成本控制包括：①產品包裝、儲運的質量管理；②產品售后服務的質量管理；③索賠處理的質量管理等。

（4）質量成本的日常控制。這一階段的質量成本控制包括：①建立質量成本管理系統(tǒng)，確定質量成本控制網點；②建立質量成本分級控制和歸口控制的責任制定，并建立高效靈敏的質量成本信息反饋系統(tǒng)。

2.質量成本報告。

質量成本報告，是衡量企業(yè)在某個特定期間的質量成本構成情況的報表及質量成本分析評價的報告。質量成本報表是內部報表，供企業(yè)管理人員尤其是最高領導者了解質量成本的高低及構成以便進行有關決策。質量成本報表，常隨著編制目的不同，而有多種不同的樣式和類型。有的企業(yè)推行了責任會計，則以部門類別來編制；也有企業(yè)以產品類別來編制整個組織的質量成本報告。但不論企業(yè)采取何種方式編制質量成本報告，其內容主要包括以下幾個方面。

（1）各質量成本要素占總質量成本的比重；

（2）各質量成本要素及總質量成本金額占銷售成本或銷售收入的比重；

（3）如果企業(yè)制定了質量成本預算，則還需要反映實際數(shù)與預算數(shù)的差額。